在最近的税务法院备忘录裁决Fussell诉税务局长（T.C. Memo. 2025-131）中，税务法院就《美国国内税收法典》(IRC)第166条规定的企业坏账的严格举证要求以及第172条规定的净经营亏损(NOL)结转的机械应用，再次发出明确的警告。对于税务专业人士而言，本案是区分资本投入和真实债务，以及在亏损发生后几年内维持NOL扣除所需举证责任的重要案例。
事实背景
申请人的税务争议源于一项可追溯至2004年的商业投资，该投资涉及软件开发公司Velidom, Inc.（Velidom）。申请人担任首席执行官，以8万美元的价格购买了2000万股普通股。
2005年至2015年间，申请人声称通过其个人独资企业向Velidom公司借款42万美元。为证明这些借款，申请人出示了备注栏写有“借据记录”的支票和一份未注明日期的电子表格，但明显未能出示已签署的本票或贷款协议。
Velidom公司实际上已于2008年或2013年左右解散，并于2014年1月发出正式解散通知，声明“公司没有任何有价值的资产，无论是现金还是其他形式的资产”。
2015年，申请人提交了2012、2013和2014纳税年度的修正纳税申报表（1040X表格），试图将“贷款损失”抵扣其当年的营业收入。
虽然美国国税局 (IRS) 处理了 2012 年的退税，但它对 2013 年和 2014 年的纳税申报表进行了审计，最终驳回了坏账扣除。申请人与 IRS 于 2018 年通过一项约定决定解决了 2013-2014 年的争议，该决定认定这两年不存在任何税款不足或多缴税款的情况。
在有争议的纳税年度 2018 年，申请人未提交纳税申报表。IRS 根据第 6020(b) 条的规定，基于第三方报告的 130,052 美元总收入，编制了一份替代申报表 (SFR)。IRS 发出了一份欠税通知书，确定申请人应缴纳 38,662 美元的税款，外加其他税项。申请人辩称，Velidom贷款产生的未使用的坏账损失应结转至以后年度，以抵消其2018年的收入。
法院对第166条项下坏账扣除的分析
税务法院首先审理了申请人是否有权获得坏账扣除。法院强调，“扣除是立法机关的恩赐”，举证责任完全在于纳税人。
根据第166(a)(1)条，债务必须是“善意的”，其定义为“源于债务人与债权人之间基于有效且可强制执行的支付固定或可确定金额的义务而产生的债务”。法院重申，“根据第166条的规定，对资本的投入不被视为产生债务”。
在区分债务和权益时，法院考察了纳税人的实际意图，并指出“交易的外在形式并非决定性因素”。法院援引了第九巡回法院在“哈德曼诉美国案”（Hardman v. United States）中确立的11项因素，其中包括到期日、偿还来源、强制执行付款的权利以及资本化比率。
根据这些因素，法院认为申请人的证据不足。申请人未能提供贷款协议、本票或有关利息或到期条款的详细信息。正如法院所指出的，“缺乏贷款协议、本票或其他文书对答辩人有利”。此外，长达十年的未偿还表明，偿还完全取决于收益，这“表明这些转账并非真正的贷款”。
法院最终认定“申请人未能证明存在真正的债务”，并将这些预付款视为可能的出资。
净经营亏损结转分析
该意见的一个关键技术方面涉及第 172 条的适用。即使假设arguendo这些预付款是真实有效的债务，但最终变得一文不值，法院仍分析了由此产生的净经营亏损是否可以结转到 2018 纳税年度。
申请人似乎辩称，由于他在前几年没有充分利用这些扣除额，因此这些扣除额仍然可用。法院驳回了这一论点，并援引了第 172(b)(2) 条的吸收规则。
本条规定，结转至下一年的亏损部分“应为该亏损金额超过可结转至该亏损的每个先前纳税年度的应纳税所得额之和的差额（如有）。”
申请人自身的申报显示，其2012年至2014年期间的应纳税所得额总计超过30万美元。因此，即使在2014年（或更早）允许扣除42万美元，所需的结转和抵销前一年收入也足以在2018年之前完全抵消该亏损。法院指出，“鉴于第172(b)(2)条的规定，申请人未就相关年度申报其据称有权获得的全部金额并不重要。”
因此，法院裁定，“即使申请人能够说服本法院其有权获得……” 420,000 美元的第 166(a) 条款扣除额，因此，他将无权在 2018 纳税年度获得净经营亏损 (NOL) 扣除。
附加税款
法院维持了根据第 6651(a)(1) 条款（未申报）、第 6651(a)(2) 条款（未缴纳）和第 6654 条款（未缴纳预估税款）作出的附加税款决定。
申请人辩称，他未提交 2018 年纳税申报表的原因是“国税局 (IRS) 对 2013 年至 2015 年的 1040 表和 1040x 表申报信息的审查存在延误”。法院驳回了这一论点，并援引既定先例，即“国税局正在进行的审计或其他行动并不能为申请人延迟提交 2018 年所得税申报表提供正当理由”。
因此，申请人未能证明其有合理理由。
结论和要点
税务法院作出有利于被申请人的裁决，维持了税款不足和所有附加税款。
对于税务从业人员而言，Fussell案强调了两个基本原则：
- 文件至关重要：如果没有债务的客观指标，例如本票、固定到期日和偿还权的执行，纳税人设立贷款的主观意图是不够的。
- 净经营亏损（NOL）排序规则是强制性的：纳税人不能将扣除额“保留”到未来年度。
第 172(b)(2) 条规定，无论纳税人是否在相关年度的纳税申报表中实际申报了亏损抵扣，该亏损都会自动从结转年度和结转后年度的应纳税所得额中扣除。
本案警示纳税人，切勿依赖非上市公司的非正式融资安排，并强调了及时申报的重要性，即使与美国国税局存在未决争议。
